El método ABC (Activity Based Costing, o sistema de costes basado en las actividades) se hizo muy popular en la década de 1980 por la red de Harvard dirigida por Robert Kaplan, Robin Cooper y Thomas Johnson, y por la red de fabricación asistida por computadora internacional (CAM‑I). Ambas redes describieron el sistema de contabilidad convencional como obsoleto e inadecuado para facilitar ventajas competitivas a las empresas estadounidenses.

Texto: Wafa Khlif

Wafa Khlif. Phd, Pro­fe­so­ra de Cost Man­age­ment de TBS Busi­ness School.


Este méto­do se pre­sen­ta como la inno­vación en la con­tabil­i­dad de gestión y ha tenido un gran impacto en los últi­mos años. Coop­er y Kaplan lo descri­bieron como un enfoque más amplio para resolver los prob­le­mas de los sis­temas tradi­cionales de afectación de cos­tos. El méto­do ABC se pudo pre­sen­tar en tér­mi­nos estric­ta­mente pos­i­tivos porque gozó de una inmen­sa pop­u­lar­i­dad cuan­do se intro­du­jo en la déca­da de 1980, y, aún hoy, las revis­tas pro­fe­sion­ales con­tinúan imprim­ien­do artícu­los sobre él donde desta­can sus ben­efi­cios y la influ­en­cia de los casos de Har­vard sigue sien­do fuerte en las escue­las de nego­cios de todo el mun­do.

El pun­to cen­tral del méto­do
El méto­do per­mite ir más allá de la asi­gnación de los cos­tos con la ref­er­en­cia úni­ca al vol­u­men de pro­duc­ción. El sis­tema per­mite iden­ti­ficar el ori­gen del coste con la activi­dad nece­saria, incluyen­do pro­duc­ción, dis­tribu­ción y ven­ta. La activi­dad es un con­jun­to de acciones que tiene como fin incor­po­rar val­or aña­di­do al pro­duc­to a través del pro­ce­so gen­er­al.


Pero el méto­do tiene sus for­t­alezas y sus debil­i­dades. Las primeras incluyen su capaci­dad para facil­i­tar las mejo­ras de pro­ce­sos, el redis­eño de pro­duc­tos, así como su fun­ción para mejo­rar la toma de deci­siones estratég­i­cas. Es decir, el méto­do usa más que el vol­u­men de pro­duc­ción para asig­nar el coste al pro­duc­to. Lo amplia a todas las activi­dades que la empre­sa establece para servir al cliente.

Debil­i­dades prác­ti­cas y teóri­c­as
Respec­to a sus lim­ita­ciones, derivan de dos fuentes: la prác­ti­ca y la teóri­ca. Encues­tas recientes encuen­tran que pocas empre­sas uti­lizan el méto­do ABC (entre un 12% y un 18%, depen­di­en­do de los país­es indus­tri­al­iza­dos). Muchos usuar­ios pien­san que no vale la pena imple­men­tar el méto­do ABC en vista de su com­ple­ji­dad y sus ben­efi­cios financieros bajos. Por ejem­p­lo, John­son lo aban­donó porque sus ambigüedades se volvieron prob­lemáti­cas. Además, el méto­do no es apropi­a­do para todas las empre­sas. En efec­to, aque­l­las que no tienen ofer­tas de pro­duc­tos com­ple­jos y diver­sos pueden no ben­e­fi­cia­rse de él. Por eso, en 2005, los mis­mos Kaplan y Ander­son pro­pusieron su revisión y sugirieron que el pro­ce­so tiene que ser sim­pli­fi­ca­do a través de un enfoque que lla­man «ABC impul­sa­do por el tiem­po».
En cuan­to a las debil­i­dades teóri­c­as, la críti­ca más impor­tante es que, como en cualquier sis­tema de cos­tos de absor­ción que asigna com­ple­ta­mente los gas­tos gen­erales, el méto­do usa un cos­to prome­dio. Este cos­to sigue sien­do solo un cos­to prome­dio inde­pen­di­en­te­mente de la can­ti­dad de pesos uti­liza­dos para cal­cu­lar­lo.
En otros tér­mi­nos, para que el méto­do pue­da ser cal­i­fi­ca­do de rev­olu­cionario, son nece­sarias tres condi­ciones: 1) que el cos­to total se pue­da dividir en gru­pos de cos­tos y cada grupo depen­da de un solo ref­er­ente de cos­tos; 2) que los cos­tos en cada grupo sean estric­ta­mente pro­por­cionales al niv­el de activi­dad ‑se excluyen las fun­ciones de cos­to que son no lin­eales-; y 3) que las medi­das de activi­dad uti­lizadas para asig­nar cos­tos a pro­duc­tos indi­vid­uales se puedan sumar para cal­cu­lar la activi­dad total. Esta condi­ción excluye todos los tipos de depen­den­cias entre pro­duc­tos, ya sean lla­madas sin­er­gias, inter­ac­ciones, pro­ce­sos con­jun­tos o cos­tos comunes.

El coste es una opinión del ger­ente
La real­i­dad, inclu­so de las pequeñas empre­sas, es com­ple­ja y vari­able. Los múlti­ples pro­ce­sos de pro­duc­ción y dis­tribu­ción están en inter­ac­ción con­tin­ua y no se pueden sep­a­rar con el sim­ple propósi­to de cal­cu­lar un cos­to especí­fi­co con alta exac­ti­tud. Esta obsesión por la pre­cisión, inevitable­mente, ocul­ta el deseo de sim­pli­ficar la acción de la empre­sa y, en espe­cial, la com­pet­i­tivi­dad basa­da en el cos­to más bajo para aten­der a los mer­ca­dos masivos.
Inde­pen­di­en­te­mente de la sofisti­cación del méto­do de cál­cu­lo de cos­tos, seguirá sien­do una esti­mación y una opinión del ger­ente. Una opinión que aún está someti­da a pre­sión por las antiguas creen­cias, mien­tras que el mun­do de hoy nece­si­ta definir otros desafíos, inscritos en la colab­o­ración y la sosteni­bil­i­dad.
Así, como con­clusión, el mun­do nece­si­ta inte­grar sis­temas inteligentes que per­mi­tan elim­i­nar pro­duc­tos y ser­vi­cios antes de empezar un proyec­to. Un cál­cu­lo de cos­tos que no solo mida el con­sumo de recur­sos, sino tam­bién las con­se­cuen­cias de estos con­sumos y el pro­duc­to en sí mis­mo sobre los seres vivos, su equi­lib­rio y el plan­e­ta. Esto demues­tra el papel cen­tral de la con­tabil­i­dad, que evalúa un cos­to y, por lo tan­to, un pre­cio que condi­ciona el mer­ca­do y nues­tra man­era de con­sumir.

Texto: Àngels Roqueta.

PhD, econ­o­mista, audi­to­ra, abo­ga­da.

Sis­tema tradi­cional de costes
En el sis­tema tradi­cional de costes, el obje­ti­vo prin­ci­pal es asig­nar a los pro­duc­tos el importe o coste que se atribuye por con­sumo de mate­ri­ales, mano de obra y horas máquina. Esta asi­gnación de costes se basa en que todos los pro­duc­tos que ofrece la empre­sa con­sumen las mis­mas pro­por­ciones y tienen las mis­mas asi­gna­ciones de mate­ria pri­ma y horas de mano de obra direc­ta.
A medi­da que las orga­ni­za­ciones son más com­ple­jas y los pro­duc­tos dejan de ser estandariza­dos, nace la necesi­dad de imple­men­tar un sis­tema de costes que se adapte a una nue­va real­i­dad. Esta situación es de espe­cial rel­e­van­cia en el caso de las empre­sas que tra­ba­jan por proyec­tos o que con­struyen maquinar­ia adap­ta­da al cliente, tal y como expon­dremos pos­te­ri­or­mente.

Fac­tores que orig­i­nan el sis­tema ABC
Los estu­dios de los pro­fe­sores Kaplan y Coop­er iden­ti­fi­caron 3 fac­tores que orig­in­a­ban la necesi­dad de adop­tar un sis­tema de costes que denom­i­naron ABC (Activ­i­ty Based Cost­ing) y que suponía una mejo­ra respec­to al sis­tema tradi­cional de eval­u­ación de costes direc­tos e indi­rec­tos del pro­duc­to o ser­vi­cio, ya que:

  • Primero: los costes direc­tos (mate­ria pri­ma, mano de obra direc­ta) se han reduci­do en pro­por­ción a los costes indi­rec­tos (geren­cia, inves­ti­gación, pro­mo­ción y otros gas­tos gen­erales). En muchas empre­sas, los gas­tos gen­erales supo­nen más del 50% de los costes y, por tan­to, su asi­gnación al pro­duc­to nece­si­ta otros cri­te­rios para su gestión y atribu­ción.
  • Segun­do: la com­pe­ten­cia en el mer­ca­do se ha glob­al­iza­do y, por tan­to, ha lle­va­do a la reduc­ción de már­genes y a la necesi­dad de incre­men­tar activi­dades de val­or aña­di­do, y a elim­i­nar aque­l­las que sean super­flu­as o bus­car alter­na­ti­vas de out­sourc­ing que las reduz­can y flex­i­bil­i­cen.
  • Ter­cero: el avance tec­nológi­co en los sis­temas de gestión de la infor­ma­ción inter­na per­mite más dinámi­ca y pre­cisión.

La deter­mi­nación de activi­dades pre­via a la asi­gnación de costes
En el sis­tema ABC, con carác­ter pre­vio, deben agru­parse los cen­tros de costes secuen­ciales en la activi­dad pro­duc­ti­va. Es decir, hay que hac­er el esfuer­zo de razonar a niv­el geren­cial las activi­dades que cau­san coste y cuáles son las que gen­er­an más val­or, para tratar de min­i­mizar aque­l­las cuyo val­or aña­di­do sea poco rel­e­vante. Para ello, se rela­cio­nan los pro­ce­sos pro­duc­tivos de for­ma secuen­cial y se describen las activi­dades a realizar. En la may­oría de empre­sas, encon­traremos las sigu­ientes activi­dades: nego­ciación de com­pras, clasi­fi­cación de provee­dores, recep­ción de mate­ri­ales, plan­i­fi­cación de la pro­duc­ción, dis­eño de pro­duc­tos, fab­ri­cación, expe­di­ción, fac­turación, ser­vi­cios postven­ta al cliente, seguimien­to de cobros, etc.  Cada empre­sa debe deter­mi­nar las activi­dades que le son propias y esen­ciales.
Pos­te­ri­or­mente, se estruc­turan los pro­ce­sos. En gen­er­al, ten­dremos: Com­pras, Ven­tas, Recur­sos Humanos, Finan­zas, Inves­ti­gación y desar­rol­lo.
Ini­cial­mente, se real­iza un seguimien­to de los cos­tos que se orig­i­nan en cada activi­dad de la empre­sa para, pos­te­ri­or­mente, asig­narlas al por­ta­dor final de cada coste. Es decir, los “costes gen­erales” pasan a ser costes por activi­dad, de tal for­ma que se respetan las rela­ciones de causa y efec­to.
Es, por tan­to, un cri­te­rio geren­cial el deter­mi­nar los costes de las activi­dades, ya que ello per­mite ges­tionar­los y pre­gun­tarse el porqué de cada uno y su reper­cusión en pro­duc­tos, clientes, canales y ser­vi­cios de la empre­sa. Y, por ello, per­mite que el pro­ce­so de cál­cu­lo de cos­tos sea más pre­ciso y de gestión.

Una necesi­dad no resuelta en las empre­sas de “pro­duc­tos o ser­vi­cios ad-hoc”
El sis­tema ABC es espe­cial­mente ade­cua­do en aque­l­las empre­sas cuyo pro­duc­to es menos estandariza­do y cuya fab­ri­cación requiere adapta­ciones o solu­ciones especí­fi­cas, es decir “a medi­da del cliente”. En estos casos, cada proyec­to con­ll­e­va una difer­en­ciación en la con­tribu­ción de cada una de las activi­dades. Definir el peso especí­fi­co de las difer­entes activi­dades y su con­tribu­ción al val­or del pro­duc­to es esen­cial.  Y, además, que haya una impli­cación de la geren­cia en la defini­ción estratég­i­ca de las activi­dades de may­or val­or aña­di­do.  Ello podría explicar las difi­cul­tades prác­ti­cas de su imple­mentación.

Como con­clusión, la empre­sa indus­tri­al y de proyec­tos nece­si­ta de un sis­tema de costes ABC, pero adop­tán­do­lo como filosofía a niv­el geren­cial, e impli­can­do a todos los nive­les en la con­se­cu­ción de la com­pet­i­tivi­dad frente a sus com­peti­dores, en base a poten­ciar aque­l­los cam­pos en que sea destaca­ble su aportación de val­or.

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